«Снижение» налогового бремени: про кривую Лаффера и субъекта малого бизнеса

Татьяна Назарова | Июл 12, 2018 | Статьи

 «Ничто не требует столько мудрости и ума,
как определение той части, которую у
подданных забирают, и той, которую оставляют им»

Шарль Луи Монтескье (1689–1755),
французский просветитель, правовед, философ.

В настоящее время идет активное обсуждение реформирования действующей налоговой системы в нашей стране. Одним из самых обсуждаемых изменений является установление порогового значения доходов в 1 млрд.сумов для субъектов малого бизнеса с целью перехода, в случае превышения этого порога, на уплату общеустановленных налогов, в том числе налога на добавленную стоимость (НДС). В соответствии с предлагаемыми изменениями, создание «цепочки» добавленной стоимости, и как следствие, расширение круга плательщиков, НДС предполагает следующие преимущества по сравнению с налогом с оборота:

• сокращение налогового изъятия (облагается налогом только добавленная стоимость, «произведенная» плательщиком налога, а не весь полученный им доход);
• существенное сокращение доходов теневой экономики путем внедрения современных методов налогового администрирования с применением информационно-коммуникационных технологий;
• развитие кооперации между крупным и малым бизнесом путем увеличения круга плательщиков НДС;
• создание стимулов для расширения деятельности предприятий и мотивации для укрупнения бизнеса.

Традиционно существует мнение: чем ниже налоговая нагрузка, тем это лучше для экономики. Проще говоря, чем меньше средств из полученных нами доходов мы отдаем, тем больше этих средств остается в нашем распоряжении, и, следовательно, масштабы наших возможностей расширяются как с позиции потребления материальных и общественных благ, так и с позиции инвестирования с целью прироста нашего капитала.

В настоящее время в публикациях средств массовой информации приводятся утверждения, основанные на построении кривой Лаффера, что налоговое изъятие в размере 40-50% является пределом, за которым происходит снижение предпринимательской активности и, как следствие, снижение налоговых поступлений в казну государства. Предположение это или утверждение?

Американский экономист Артур Б. Лаффер считал, что чрезмерное повышение налоговых ставок на доходы подрывает стимулы к инвестициям, снижает трудовую активность и вызывает переход легальной экономики в теневую зону. Базой для этих положений послужил так называемый эффект Лаффера. Графическим отражением его служит кривая Лаффера, с обоснованием которой он выступил в 1974 году. В дальнейшем, А. Лаффер теоретически обосновал программу администрации президента Рейгана на период 1980-х годов, которая была направлена на стимулирование экономической активности в США.

Кривая Лаффера показывает зависимость налоговых поступлений в бюджет государства от ставок налога. Смысл эффекта Лаффера состоит в том, что уменьшение налоговых ставок вызовет сокращение доходов государства, но это сокращение будет носить кратковременный характер, в длительной перспективе снижение налогов вызовет рост сбережений, инвестиций и занятости, в результате чего увеличатся производство и доходы, подлежащие налогообложению, налоговые поступления в государственный бюджет возрастут.

Традиционно гипотеза, сформулированная А. Лаффером относительно характера влияния изменения ставок налогов на величину налоговых доходов государства, графически изображается в виде обратной колоколообразной кривой, пересекающей ось абсцисс в точках 0 и 100 %. Однако, серьезной научно обоснованной теоретической интерпретации именно такой формы указанной зависимости в научных публикациях практически не представлено.

И хотя бесспорным является тот факт, что изменение налоговых ставок оказывает стимулирующее (для бизнеса – увеличиваются доходы) или тормозящее (для бюджета государства – снижаются доходы от налоговых поступлений) воздействие на экономику, на практике все оказалось не столь однозначно.

В результате «рейганомики» дефицит государственного бюджета США составил 152 млрд. долл. В начале 90-х годов дефицит государственного бюджета составил уже 290 млрд. долларов, государственный долг составил около 4 трлн. долларов, что превратило США из страны-кредитора в крупнейшего должника в мире. После самого длительного подъёма экономика США вступила в период резкого замедления темпов роста. За 1989-1992 годы средний прирост реального объёма ВВП составил всего 1 %.

Практическое использование кривой Лаффера оказалось весьма проблематичным. Во-первых, сложно было определить, на левой или на правой стороне кривой находится экономика страны в данный период, во-вторых, на объем инвестиций и увеличение занятости населения и в экономике страны оказывают влияние множество других факторов (помимо налоговых ставок). Таким образом, стало понятно, что эффект Лаффера не принес ожидаемых результатов и требует более глубокого анализа поведения различных факторов, влияющих на ее построение.

Именно слабость исходной аргументации и крайняя степень упрощенности обоснования вышеупомянутого вида кривой Лаффера явились причиной разработки более сложных, модифицированных вариантов изображения данной зависимости, учитывающих те или иные особенности поведения налогоплательщиков при изменении уровня налоговой нагрузки на соответствующей территории.

Зарубежными исследователями кривой Лаффера были получены различные оценки эластичности в зависимости от набора факторов, включаемых в анализ. В связи с многообразием полученных результатов оценок эластичностей практическое применение данных теорий сводится скорее к предположениям, нежели к утверждениям.

Так что же это за факторы, которые способны повлиять на оптимальный уровень налоговой нагрузки и, как следствие, увеличить доходы государственного бюджета?

В построении любых моделей необходимо учитывать влияние факторов как на макроэкономическим уровне, так и на уровне поведения отдельных первичных субъектов экономики: домашних хозяйств, компаний, отдельных предпринимателей, наемных работников и т.д. (микроэкономика).

Поведение отдельно взятых субъектов экономических отношений при определенных условиях является базовым фактором для анализа макроэкономических последствий, и как следствие, построения экономических моделей развития. То, каким образом субъекты экономических отношений принимают решения о распределении ограниченных ресурсов при условии, что они действуют абсолютно рационально, независимо от других людей и вне каких-либо правил поведения (институтов) и является основным и наиболее важным предметом для анализа экономических последствий применения любой экономической модели.

В настоящей статье я не буду прилагать какие-либо расчеты снижения налогового бремени на те или иные субъекты предпринимательской деятельности. Их произведено немало и все они так или иначе призваны продемонстрировать значимость аргументов о том, что сумма высвобожденных средств в результате реформирования налоговой системы будет способствовать развитию предпринимательской деятельности. Данные механизмы снижения налогового бремени, в том числе, и путем создания «цепочки» НДС, существуют и в действующем законодательстве.

Помимо расчетов, есть еще и другие субъективные и объективные факторы, которые воздействуют на субъекты предпринимательства, предпринимательскую активность и требуют принятия управленческих решений для их устранения или приспособления, в том числе и в нашей стране, которые мы и рассмотрим.

В последние годы экономического развития нашей страны было приложено немало усилий по созданию условий для развития малого бизнеса. Данные меры были направлены на создание класса реальных собственников, способствующего нормализации экономической и политической ситуации в обществе. Меры государственной поддержки малого бизнеса также были направлены на насыщение рынка необходимыми потребительскими товарами и услугами, создание новых рабочих мест, обеспечение занятости населения.

Данные Министерства экономики РУз лишь тому подтверждение: в 2017 году доля малого бизнеса и частного предпринимательства в ВВП составила 53,3% (в Японии — 55%, Германии — 54%, США-52%, Казахстане — 25,6%, России — 20%). В малом бизнесе работает 78,3% занятого населения страны, тогда как в 2000 году данный показатель составлял всего 49,7%.

Тем не менее, доля теневой экономики в ВВП Узбекистана составляет 50%. Об этом на заседании Международного пресс-клуба 11 января 2018 года сообщил первый заместитель министра экономики Мубин Мирзаев со ссылкой на оценку экспертов. По другим оценкам, доля совокупного объема теневой экономики Узбекистана превышает половину ВВП страны.

Данная разнонаправленная статистика свидетельствует лишь об одном: предпринимаемые меры дали свои результаты, но их недостаточно для достижения целей.

В чем же их недостаточность?

В рамках поддержки малого бизнеса в стране были предприняты меры существенного сокращения количества государственной статистической, финансовой, налоговой и других видов отчетности за счет их упразднения и объединения дублирующих форм, а также периодичности их представления.

Также, субъекты малого бизнеса получили право использовать упрощенный порядок  налогообложения, который предусматривал уплату единого налогового платежа, единого земельного налога и фиксированного налога на отдельные виды предпринимательской деятельности (за исключением предприятий, осуществляющих производство подакцизной продукции и добычу полезных ископаемых, облагаемых налогом за пользование недрами, кроме микрофирм и малых предприятий, производящих жженый кирпич на основе современных энергосберегающих технологий с использованием специальных печей). Наряду с упрощенным порядком налогообложения предприятия получили право уплачивать налог на добавленную стоимость на добровольной основе в случае, если они осуществляют оборот, облагаемый налогом на добавленную стоимость.

В чем же тогда причина добровольного отказа предпринимателя встраиваться в цепочку добавленной стоимости и сокращать тем самым свои издержки?

1. Переход на «добровольный» НДС позволяет налогоплательщику уменьшить сумму единого налогового платежа на сумму налога на добавленную стоимость, но не более 50 процентов от суммы единого налогового платежа.

В данном случае, экономически это не всегда целесообразно. Зачастую предприятие не получает дополнительной выгоды, так как существует обязательство по уплате единого налогового платежа (ЕНП).

2. Сложность учета НДС, в том числе при наличии льгот по освобождению и применению «0» ставки.

Сложность учета «облагаемого оборота», «необлагаемого оборота» и «оборота, облагаемого по нулевой ставке», а также уплаченной суммы НДС по фактически полученным товарам (работам, услугам) в соответствии с порядком отнесения его в зачет, представляет этот налог (НДС), как никакой другой, бесконечным в своей сложности по сравнению с ЕНП.

Для должного налогового учета предприятию необходимо внедрить адекватную масштабам деятельности систему бухгалтерского учета, что требует определенного уровня квалификации специалистов и, соответственно, увеличения затрат на их подготовку (или поиск квалифицированных работников службы бухгалтерского учета) и автоматизацию.

Система подготовки практикующих бухгалтеров в последние годы также была ориентирована именно на упрощенный порядок ведения как бухгалтерского, так и налогового учета субъектами малого бизнеса. В связи с чем в настоящее время наблюдается острая нехватка квалифицированных специалистов, способных произвести полноценную постановку системы бухгалтерского и налогового учета на предприятии.

3. Механизм возврата НДС предусматривает представление достаточно большого перечня необходимых документов и сроки возврата, установленные законодательством, зачастую, «затягиваются».

Наверняка каждый экспортер столкнулся с процедурой возврата НДС и, в соответствии с действующим Налоговым Кодексом РУз, представлял органам государственной налоговой службы по месту налогового учета заявление с приложением достаточно объемного списка документов в бумажной форме в трех экземплярах или в виде электронного документа через персональный кабинет налогоплательщика. По некоторым из них уже не первый год ведутся электронные базы данных (к примеру, экспортных контрактов, государственных таможенных деклараций), но до сих пор нормы предоставления этих документов налогоплательщиком сохраняются, что свидетельствует о том, что данная база должным образом не интегрирована в деятельность налоговых органов.

4. Регламент определения налогооблагаемой базы и порядок зачета НДС является дополнительной возможностью выявления налоговых правонарушений со стороны контролирующих органов как в период проведения плановых проверок, так и посредством камерального контроля.

В практике проверок деятельности хозяйствующих субъектов практически отсутствует предприятие, не допустившее в той или иной мере нарушение порядка исчисления НДС, и как следствие, не избежавшее доначислений и штрафных санкций.

В рамках камерального контроля с существующей методологией определения размера доначисления, предприятиям каждый отчетный период приходится обосновывать отсутствие задолженности, в подтверждение предоставляя первичные документы, список которых не регламентирован. Перечень этих документов – это субъективное мнение представителя налоговой инспекции в зависимости от его квалификации и понимания системы учета предприятия с учетом специфики деятельности.

В контексте всех вышеперечисленных «издержек» в рамках предлагаемого реформирования действующей налоговой системы также предполагается ужесточение контроля налоговыми органами. Ответ на вопрос о том, будет ли субъект малого бизнеса уплачивать НДС на добровольной основе напрашивается сам собой.

В соответствии с Концепцией совершенствования налоговой политики РУз (далее – Концепция), предполагается отменить и реформировать ряд налогов и обязательных платежей, в связи с чем естественным образом встает вопрос о формировании доходной части бюджета и компенсации потерь. В следствии чего, логичным решением данного вопроса является установления порога выручки и увеличения числа плательщиков НДС, так как доля НДС составляет 35% доходов бюджета страны.

Получается, что если сам малый бизнес не изъявляет желания становиться добровольным плательщиком НДС, его следует «подтолкнуть». А не проще ли, не усложняя жизнь никому, предоставить субъекту малого бизнеса право выбора порядка налогообложения между ЕНП и НДС и устранить ограничения для предприятий торговли и общественного питания в праве выбора порядка налогообложения. При этом порог выручки обозначить на среднесрочную перспективу, к примеру, в 5 млрд.сум (что примерно эквивалентно 641 000 долларов США), который был озвучен и поддержан большинством представителей малого бизнеса в рамках общественных обсуждений.

Анализ опыта ряда стран показывает, что для стимулирования и развития малого предпринимательства в разных странах данный порог выглядит вполне обоснованным:

• В России данный порог при переходе на упрощенную систему налогообложения субъекта малого бизнеса составляет 150 млн. рублей, что эквивалентно 2 376 426 долларам США по курсу ЦБ РФ на 07.07.2018 года при наличии дополнительных критериев численности работников (100 человек) и остаточная стоимость основных средств, определяемая в соответствии с законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, не превышает 150 млн. рублей, что эквивалентно 2 376 426 долларам США по курсу ЦБ РФ на 07.07.2018 года (в целях определения остаточной стоимости основных средств учитываются основные средства, которые подлежат амортизации со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 100 000 рублей, которая эквивалентна 1584,28 долларам США по курсу ЦБ РФ на 07.07.2018 года;
• В Казахстане 12260 МРЗ что эквивалентно 1 009 555 долларам США по курсу ЦБ Казахстана на 07.07.2018 года при наличии дополнительных критериев численности работников (от 30 до 50 человек);
• В Грузии планируют внести изменение в определение субъекта малого предпринимательства, оборот выручки которого не будет превышать 500 тыс.лари в год (порядка 205 000 долларов США). Сейчас действует 100 тыс.лари (41 000 долларов США).

Также, с целью расширения числа плательщиков, для самозанятых физических лиц, не имеющих наемных работников, можно ввести порядок уплаты фиксированного налога и единого социального платежа, которые будут рассчитаны на основе значения «прожиточного минимума» одновременно с регистрацией в качестве самозанятых лиц без получения статуса индивидуального предпринимателя по упрощенной процедуре на срок, за который уплачены соответствующие платежи. На сегодняшний день это могут быть такие виды деятельности, как услуги такси, уборка квартир, оказание мелкого ремонта другим физическим лицам и т.д.

Очень важно понимать, что предприниматели и просто граждане страны, сознательно или нет, определяют соответствие существующего налогового бремени количеству и качеству фактически получаемых государственных услуг или общественных благ. И уплачиваемые налоги – это денежные платежи в бюджет, носящие далеко не безвозмездный характер, о котором говорится в статье 12 Налогового Кодекса РУз. Другими словами, налогоплательщик дает оценку своей налоговой нагрузке, не только исходя из определения доли налоговых платежей в сумме своих доходов, но и с учетом конкретной экономической ситуации и уровня жизни в стране, а также с учетом набора социальных и иных государственных гарантий, которые ему представляются.

В настоящее время, оценивая свою налоговую нагрузку, субъекты малого бизнеса не в состоянии ее оценить по причине введения для всех субъектов предпринимательства, включая юридических лиц, имеющих оборот (выручку) до 1 миллиарда сумов, налога на имущество юридических лиц, земельного налога и налога за пользование водными ресурсами. Причина — отсутствие должного обоснования этой меры, концептуального подхода к определению налогооблагаемой базы и предполагаемых ставок. Более того, понятным становится и то, что система отчетности будет усложнена количественным показателем. В контексте данных предложений в рамках Концепции, стоит отметить тот факт, что в последние годы легализация немалых доходов субъектов малого бизнеса произошла по причине оптимизации форм налоговой отчетности и порядка исчисления налогов в соответствии с упрощенным порядком.

В данном случае напрашивается вопрос: в результате данных мер не получится ли так, что предприятие, в свое время «получившее» доступ к кредитным ресурсам, построило отдельно стоящее здание и сдает его в аренду, получая выручку, не превышающую 1 млрд. сумов, будет являться субъектом малого бизнеса. В то время как предприятие, изготавливающее для нас с вами кондитерскую и хлебобулочную продукцию, размещающееся на арендованных площадях (условно 60 кв.м), имеющее необходимый минимум оборудования и предоставляющее рабочие места 10 нашим согражданам, получая выручку в размере 1,5 млрд. сумов, вынуждено будет переходить на уплату общеустановленных налогов и произвести дополнительные затраты на увеличение штата и адаптацию своего бухгалтерского и налогового учета?  Думаю, что данный пример свидетельствует не в пользу аргумента о стимулировании предпринимательской активности.

Более того, предлагаемое существенное снижение налогов на труд также не вызвало всеобщего восторга. Снижение налогового бремени, связанного с трудоустройством, далеко не приоритетное направление в рамках регулирования трудовых отношений и легализации фонда оплаты труда. До сих пор не озвучены меры реформирования трудового законодательства с учетом интересов работодателя. Также остается проблема социальной нагрузки на работодателя, которая является одним из существенных камней преткновения, к примеру, при трудоустройстве девушек, не вступивших в брак по причине оплаты в ближайшей перспективе отпуска по беременности и родам, а затем и ежемесячного пособия по уходу за ребенком до достижения им возраста двух лет. В целях оптимизации расходов и документооборота, в большинстве предприятий (субъектов малого бизнеса) выплаты по листкам нетрудоспособности практически не производятся. При сокращении работников, процедура сокращения не соблюдается и с работниками «по их инициативе» прекращаются действия трудовых договоров. Тем не менее, в обсуждении сейчас проект по созданию Государственной трудовой инспекции, которой, наряду с функциями надзора и анализа результата этого надзора, так же предоставляется право проводить на основании обращений физических и юридических лиц внеплановые краткосрочные проверки без предварительного согласования со специальными уполномоченными органами на предмет соблюдения организациями, независимо от организационных правовых форм и форм собственности, требований законодательства о занятости, труде и охране труда, к результатам которых планируется применять, в том числе, и меры уголовного наказания.

Мы все с вами живем в одной стране. И все мы заинтересованы в том, чтобы наши личные интересы и интересы государства балансировались на создании взаимовыгодных условий. В данном случае нам необходимо налаживать действительно конструктивный диалог по реформированию налоговой системы, основанный не только на «кривых Лаффера», «эластичности спроса» и положительных факторов дефицита торгового баланса, а на мерах, которые малому бизнесу сейчас действительно необходимы: подготовка квалифицированных кадров, разъяснительные мероприятия, должная проработка предлагаемых решений с обоснованием их необходимости и реальные программы развития с доступным финансированием.

Татьяна Назарова

Основатель и директор консалтинговой компании «ElectEx». Практический опыт работы в сфере бухгалтерского учета и аудита свыше 12 лет. Победитель республиканского конкурса «Лучшие профессионалы в сфере бухгалтерского учета» в номинации «Лучший бухгалтер» 2007 года. Обладатель диплома по МСФО (ACCA DipIFR).

electex.uz